TVA : une sélection de la jurisprudence rendue ces dernières semaines

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La cession concomitante par deux contrats séparés entre deux sociétés d’un même groupe, d’une part, des éléments corporels et incorporels d’une branche de fonds de commerce d’activité de recherche et, d’autre part, d’un patrimoine génétique (graines, plants…) caractérise la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens, entrant pour la totalité dans le champ d’application de la dispense de TVA prévue par l’article 257 bis du CGI. 

CAA Bordeaux 31-12-2020 n° 18BX02021, SAS RAGT 2N

Par deux contrats séparés, l’appelante a acquis le même jour d’une autre société du groupe, d’une part, « l’ensemble des éléments corporels et incorporels de sa branche de fonds de commerce d’activité de recherche » sous le bénéfice de la dispense de TVA mentionnée à l’article 257 bis du CGI et, d’autre part, un patrimoine génétique constitué notamment de graines et de plants dénommé « germplasm »  sous le régime de la TVA.

Le service de vérification a remis en cause chez l’appelante  la déductibilité de la TVA afférente à l’acquisition du  germplasm , le rappel a été assorti de la majoration de 40% applicable en cas de manquement délibéré (CGI art. 1729).

La Cour observe que la cession du germplasm, lequel correspond à un « actif de recherche » a, pour objet de permettre à la société appelante de « disposer de l’ensemble des actifs corporels et incorporels nécessaires au déploiement de son activité de recherche ». Ainsi, le germsplasm constitue le principal actif corporel et incorporel de l’activité de recherche cédée au regard de sa valeur, près de trois fois plus élevée que celle de l’ensemble des autres actifs , et s’avère indispensable à la poursuite de cette activité de recherche.

La Cour considère que le germplasm et le fonds de commerce de recherche présentent un caractère inséparable en vue de l'exploitation de cette activité et que leur cession concomitante doit être regardée comme caractérisant la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens, entrant dans le champ d’application de la dispense de TVA prévue par l’article 257 bis du CGI. Ce faisant, elle confirme le caractère non déductible de la TVA facturée au titre de l’acquisition du germplasm.

S’agissant de l’application de la majoration de 40%, elle fait notamment valoir que l’assujettissement à la TVA de l’acquisition litigieuse n’est pas demeurée sans incidence sur les bases d’imposition de l’appelante dès lors qu’en contrepartie de cet assujettissement, elle ne s’est pas acquittée des droits d’enregistrement prévus à l’article 719 du CGI.

Les almanachs du facteur 2015 ne peuvent bénéficier du taux réduit applicable au livre dès lors qu’ils ne comportent qu’un apport intellectuel accessoire.

CAA Nantes 14-1-2021 n° 19NT01767, SAS Éditions Oberthur

Faisant valoir qu’elle avait appliqué, à tort, le taux normal de la TVA à la vente  des ouvrages intitulés « Les almanachs du facteur 2015 », la requérante avait demandé le remboursement du crédit de taxe correspondant à la différence entre l’application de ce taux et du taux réduit de 5,5 %. L’administration avait refusé de faire droit à sa demande.

Elle considère en effet qu’elle est fondée à appliquer le taux réduit prévu à l’article 278-0 bis en faveur des livres en application de la doctrine prévue au BOI-TVA-LIQ-30-10-40 du 15 juillet 2013.

 La Cour d’appel confirme l’application du taux normal, arguant du fait que ces almanachs dans lesquels sont insérés des pages relatives à l'histoire des années ayant le même chiffre final que celui de l'année nouvelle, avec le rappel de faits ou d'anecdotes, des pages vierges que l'utilisateur peut compléter, une page relative aux horaires de lever et de coucher du soleil en 2015, une carte du département concerné, des plans de villes et une nomenclature, ne comportaient qu’un apport intellectuel accessoire et ne pouvait donc être regardés comme des livres.

 La Cour considère que la requérante n’est pas fondé à se prévaloir de la doctrine administrative précitée, selon laquelle ne sont pas des livres les almanachs qui ne renferment pas principalement des articles littéraires, scientifiques ou artistiques, et plus généralement dont les éléments d'intérêt général ou éducatif ne sont pas prédominants, dans la mesure où elle ne comporte pas une interprétation différente de la loi de celle dont elle fait application.

La cession par le propriétaire d’un bien immobilier achevé depuis plus de cinq ans à un acquéreur qui, intervenant en qualité de marchand de biens, ne l’a pas acquis en vue de l’exploiter mais de le revendre, ne peut être regardée comme un transfert entrant dans le champ d’application de la dispense de TVA au sens de l’article 257 bis du CGI.

CAA Lyon 4-2-2021 n° 18LY04564, SA Anciens Etablissements Georges Schiever et fils

L’appelante, propriétaire d’un ensemble immobilier donné en location à ses filiales, l’a cédé plus de cinq ans après son acquisition à une société tierce, laquelle s’est également portée acquéreur des fonds de commerce des filiales.

L’appelante conteste la position du service de vérification selon laquelle la cession, qui n’a pas été imposée à la TVA, doit faire l’objet d’une régularisation de la TVA initialement déduite en application de l’article 207, III-1-1° de l’annexe II au CGI et soutient qu’elle doit être dispensée de cette régularisation par l’effet de l’article 257 bis du CGI, qui vise tout transfert d’un fonds de commerce ou d’une partie autonome d’une entreprise, dès lors que ce transfert d’inscrit dans une logique de transmission d’entreprise.

La cour, se référant à la jurisprudence de la CJUE, rappelle que la dispense de TVA prévue par l'article 257 bis du CGI lors de la transmission à titre onéreux ou à titre gratuit, ou sous forme d'apport à une société, d'une universalité totale ou partielle de biens s'applique à tout transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, dès lors que le bénéficiaire du transfert a pour intention d'exploiter le fonds de commerce ou la partie d'entreprise ainsi transmis.

En l’espèce, elle indique que la société tierce, qui est intervenue en tant que marchand de biens, n'a pas acquis l'ensemble immobilier et les fonds de commerce en cause dans l'objectif de les exploiter, mais en vue de leur revente, ainsi que cela résulte des clauses des contrats de cession, ladite revente ayant eu lieu le même jour que l’acquisition.

Ainsi, la dispense de régularisation de TVA prévue par l'article 257 bis du CGI ne peut être revendiquée par l’appelante dès lors qu’elle ne bénéficie au cédant qu'au seul regard de l'intention de son cessionnaire direct de poursuivre l'exploitation de l'activité cédée, la circonstance que les activités exploitées jusqu'alors auraient été poursuivies par les acquéreurs ultérieurs de la société tierce est sans incidence, alors même que ces cessions ultérieures auraient eu lieu le jour même.

Une SCI doit être regardée comme agissant en qualité d’assujetti et est passible de la TVA sur les ventes d’immeubles neufs qu’elle réalise alors même que du point de vue de l’impôt sur les sociétés ces opérations sont regardées comme ne procédant pas d’une intention spéculative.

CAA Marseille 4-2-2021 n° 19MA01906,  SCI El D…

La requérante était notamment propriétaire d’un garage de mécanique acquis en 2001 qu’elle donné en location sous le régime de la TVA jusqu’en 2011.

Après le départ de son locataire, elle a démoli les biens et procédé à la construction de deux immeubles composés de 9 appartements chacun, lesquels achevés en 2014, ont été revendus durant la même année.

La requérante, arguant que ces opérations relevaient d’une simple gestion patrimoniale, a contesté les rappels de TVA notifiés par l’administration au titre de la vente de ces appartements.

La Cour, se fondant sur l’importance de l’opération immobilière qui a mobilisé des moyens similaires à ceux déployés par un producteur ou un commerçant, et notamment des démarches actives de commercialisation entreprises, considère qu’elle ne constitue pas une simple opération de gestion du patrimoine privé de la requérante mais caractérise une activité économique passible de la TVA

Elle ajoute qu’est sans incidence le fait que compte tenu de la longueur de la durée écoulée entre l’achat du garage et la revente des appartements, cette opération ne présente pas un caractère spéculatif et n’est donc pas imposable à l’impôt sur les sociétés.

Une association qui réalise des prestations relevant de la formation professionnelle continue au sens de l’article 261, 4-4° du CGI bénéficie de l’exonération de TVA que ces opérations soient réalisées au moyen de personnels propres ou en recourant à des intervenants extérieurs.

CAA Lyon 25-2-2021 n° 19LY01955,  Association universitaire de recherche et d’enseignement sur le patrimoine

L’administration, qui ne conteste pas que les prestations assurées par l’association appelante au moyens de personnels propres  peuvent être exonérées de TVA sur le fondement de l’article 261, 4-4° du CGI, a exclu du champ de cette exonération les prestations pour lesquelles elle a eu recours à des intervenants extérieurs lui facturant des honoraires d'intervention dans la mesure où elles ne peuvent être regardées comme effectuées dans le cadre de la formations professionnelle continue au sens de cet article.

Aux termes de l’instruction, la cour observe qu’il résulte notamment, des contrats conclus entre l'association appelante et ses clients, des bilans pédagogiques et financiers retraçant l'activité de prestataire de formation professionnelle prévus par les articles L 6352-6 et suivants du Code du travail ainsi que des plaquettes d'offre de formation produites par l'association que les prestations qu'elle assure au moyen d'intervenants extérieurs sont délivrées selon des modalités similaires et répondent, quant à leur contenu, aux mêmes exigences de qualité que les autres prestations.

Ainsi, ces prestations sont de la même nature et sont délivrées au même titre que celles qu'elle fournit par le biais de ses propres salariés, et ce, alors même que les moyens qu'elle met en œuvre pour fournir ces prestations sont différents.

Enfin, ces prestations constituent une fin en soi pour les clients de l'association qui souhaitent bénéficier de prestations de formation professionnelle continue.

Par suite, il n'y a pas lieu de distinguer, au sein des prestations dispensées par l'association, d'une part, une activité principale de formation professionnelle continue exonérée, assurée par la requérante au moyen de ses salariés et, d'autre part, une activité, distincte, d'enseignement assurée par ses sous-traitants, susceptible d'être caractérisée d'accessoire et qui devrait être exclue, pour ce motif, de l'exonération de TVA prévue à l'article 261, 4-4° du CGI.

Philip SERVAJEAN, avocat honoraire, et Gwenael GAUTHIER, avocat chez VATIRIS Avocats 

Après 19 ans passés chez CMS Bureau Francis LefebvreGwenael Gauthier a participé à la création de VATIRIS Avocats. Associée en charge de la fiscalité indirecte et plus particulièrement des questions de TVA et de taxe sur les salaires, elle conseille des grands groupes industriels ou de services, mais aussi des PME et des associations (sport et évènementiel), des établissements et organismes en charge de mission de service public... Elle est membre de la Commission TVA de l’Institut des avocats conseils fiscaux et co-présidente de la Commission fiscale de l’ACE.

D’abord inspecteur des impôts, Philip Servajean a passé près de trente ans au sein de CMS Bureau Francis Lefebvre, années au cours desquelles il a fait de la TVA et de la taxe sur les salaires ses spécialités. En 2013, il reprend sa liberté pour exercer sa profession en indépendant. Il est désormais avocat honoraire.

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